Investmentsteuergesetz vs. Außensteuergesetz

Vorrang des Investmentsteuergesetzes vor dem Außensteuergesetz nach dem ATAD-Umsetzungsgesetz

 

Hintergrund

Der Bundesrat hat am 25. Juni 2021 dem Gesetz zur Umsetzung der Anti-Steuervermeidungsrichtlinie (ATADUmsG), welches bereits am 30. Juni 2021 im Bundesgesetzblatt verkündet wurde, zugestimmt.

Gegenstand des ATADUmsG ist insbesondere die Umsetzung der ATAD-Richtlinie der Europäischen Union (Anti-Steuervermeidungsrichtlinie 2016/1164 geändert durch Richtlinie (EU) 2017/952 vom 29.05.2017) in das deutsche Steuerrecht sowie die damit verbundene Anpassung des deutschen Außensteuergesetzes (AStG) bzw. der sogenannten Hinzurechnungsbesteuerung.

Die ATAD-Richtlinie der Europäischen Union verpflichtet Mitgliedstaaten, mit Wirkung zum 1. Januar 2020 Vorschriften zur Bekämpfung der internationalen Steuervermeidung einzuführen oder bestehende nationale Vorschriften an den durch die Richtlinie geschaffenen europäischen Standard anzupassen. Diese Vorschriften umfassen zum Beispiel die Einführung einer Zinsschranke, einer Wegzugsbesteuerung, einer Hinzurechnungsbesteuerung („CFC-Regelung“) oder Vorschriften zur Bekämpfung steuerlicher Inkongruenzen.

Die deutsche Steuergesetzgebung enthält bereits im Wesentlichen die durch die Richtlinie umzusetzenden Vorschriften, dienten deutsche Vorschriften wie die Zinsschranke doch als „Blaupause“ für die Richtlinie. Bis auf die Vorschrift des neuen § 4k des Einkommensteuergesetzes („Betriebsausgabenabzug bei Besteuerungsinkongruenzen“) betraf die Umsetzung der Richtlinie in deutsches Recht also hauptsächlich Anpassungsmaßnahmen der bestehenden Gesetze an die Richtlinie, insbesondere in Bezug auf die Regelungen des deutschen Außensteuergesetzes. Bei der Anpassung des Außensteuergesetzes drohte in diesem Zusammenhang eine erhebliche Verschärfung für luxemburgische Investmentfonds, die wir nachfolgend erläutern.

Funktionsweise des deutschen Außensteuergesetzes

Nach dem deutschen Außensteuergesetz werden niedrig besteuerte passive Einkünfte, die in Deutschland ansässige Investoren durch von ihnen beherrschte ausländische (Kapital-)Gesellschaften erzielen, den Investoren auch ohne Ausschüttung hinzugerechnet und der deutschen Besteuerung unterworfen („Hinzurechnungsbesteuerung“). Eine niedrige Besteuerung liegt bei einer Ertragsbesteuerung der ausländischen Gesellschaft von weniger als 25 % vor.

Nach derzeit noch geltender Rechtslage ist weitere Voraussetzung, dass in Deutschland ansässige Investoren eine Beteiligung von mehr als 50 % am Kapital einer im Ausland ansässigen Kapitalgesellschaft halten oder über 50 % der Stimmrechte verfügen. Die Hinzurechnungsbesteuerung greift allerdings auch ab einer Beteiligung von lediglich 1 %, wenn die ausländische Gesellschaft Einkünfte mit „Kapitalanlagecharakter“ erzielt. Darunter sind laut Gesetz Einkünfte zu verstehen, die aus dem Halten, der Verwaltung, Werterhaltung oder Werterhöhung von Zahlungsmitteln, Forderungen, Wertpapieren, Beteiligungen oder ähnlichen Vermögenswerten stammen.

Luxemburgische Investmentfonds in der Rechtsform von Kapitalgesellschaften, die in Deutschland ansässige Investoren haben, erfüllen damit häufig die Voraussetzungen der Hinzurechnungsbesteuerung.

Jedoch hat der Gesetzgeber in § 7 Abs. 7 des Außensteuergesetzes einen Ausnahmetatbestand für solche Investmentfonds geschaffen, die unter das Investmentsteuergesetz fallen, und diese von der Hinzurechnungsbesteuerung befreit. Damit fallen luxemburgische Investmentfonds in der Rechtsform von Kapitalgesellschaften oder FCPs nicht in den Anwendungsbereich des Außensteuergesetzes mit der Folge, dass es für die in Deutschland ansässigen Investoren nicht zu einer Hinzurechnungsbesteuerung kommt.

Es gelten somit die in der Regel günstigeren Vorschriften des Investmentsteuergesetzes mit Vorabpauschalen und Teilfreistellungen. Eine gesonderte Feststellung der Einkünfte des Investmentfonds und dessen Beteiligungsgesellschaften nach deutschen steuerrechtlichen Gewinnermittlungsvorschriften (!) für Zwecke der Hinzurechnungsbesteuerung nach dem Außensteuergesetz entfällt.

Luxemburgische Investmentfonds in der Rechtsform von Personengesellschaften, wie die SCS, fallen grundsätzlich weder in den Anwendungsbereich des Außensteuergesetzes noch des Investmentsteuergesetzes; allerdings können die Vorschriften des Außensteuergesetzes auf die Beteiligungen des luxemburgischen Investmentfonds in der Rechtsform einer Personengesellschaft Anwendung finden.

Vorrang des Investmentsteuergesetzes bleibt auch ab 2022 bestehen

Die Befreiung der Investmentfonds im Sinne des deutschen Investmentsteuergesetzes von den Regelungen des Außensteuergesetzes drohte im Rahmen der Anpassungsmaßnahmen des Außensteuergesetzes zu entfallen. Im Referentenentwurf zum ATADUmsG vom 10. Dezember 2019 sollte im Rahmen der Reform der Hinzurechnungsbesteuerung die Vorrangstellung des Investmentsteuergesetzes vor dem Außensteuergesetz aufgehoben werden.

Im Gegensatz zum Referentenentwurf von 2019 sieht der Gesetzesbeschluss vom 25. Juni 2021 wieder eine dem aktuell geltenden Gesetzeswortlaut vergleichbaren Vorrang des Investmentsteuergesetzes vor dem Außensteuergesetz vor. So schreibt § 7 Abs. 5 AStG in seiner ab 2022 geltenden Fassung vor, dass die Hinzurechnungsbesteuerung für die in Deutschland ansässigen Investoren nicht anzuwenden ist, wenn auf die ausländische Gesellschaft bzw. den luxemburgischen Investmentfonds die Vorschriften des Investmentsteuergesetzes anzuwenden sind.

Das ist grundsätzlich bei Investmentfonds in der Rechtsform von Kapitalgesellschaften der Fall. Zu beachten ist, dass der Vorrang dann nicht greifen soll, wenn der Investmentfonds mehr als ein Drittel seiner Einkünfte mit den Investoren oder diesen nahestehenden Personen erzielt. In einem solchen in der Praxis eher seltener auftretenden Fall kommt es zu einer gleichzeitigten Anwendung des Außensteuergesetzes und Investmentsteuergesetzes sowie neben dem Verlust eines etwaigen Thesaurierungseffektes zu erheblichem administrativen Aufwand; schlussendlich muss doch eine gesonderte Steuererklärung zur Ermittlung der Hinzurechnungsbeträge erstellt werden, und zwar auf Basis deutscher steuerrechtlicher Gewinnermittlungsvorschriften.

Der Vorrang schließt auch luxemburgische Investmentfonds, die Einkünfte mit Kapitalanlagecharakter erzielen, inklusive deren Portfoliogesellschaften, ein (§ 13 Abs. 5 Satz 2 AStG).

Die erstmalige Anwendung der Regelungen zur Hinzurechnungsbesteuerung (§§ 7-13, 15-18 und 20 AStG) ist für den Veranlagungszeitraum vorgesehen, für den Zwischeneinkünfte hinzuzurechnen sind, die in einem nach dem 31. Dezember 2021 beginnenden Wirtschaftsjahr entstanden sind (§ 21 Abs. 4 Satz 1 AStG).

externer link

interner link

Kommentar verfassen

Scroll to Top